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L’ouvrage de Luca Pacioli, Summa de Arithmetica, ayant été publié en 1494, nous sommes certains que la comptabilité en partie double a maintenant plus de cinq siècles d’existence. Elle constitue toujours la base de l’information financière élaborée et publiée par les entreprises. C’est dire combien sa connaissance, à des degrés divers, est nécessaire pour de très nombreuses personnes.
Et pourtant son étude est réputée souvent difficile, voire rébarbative, ce qui a incité des générations de pédagogues à proposer successivement différentes méthodes d’apprentissage des mécanismes comptables et financiers. C’est ainsi qu’on a pu distinguer méthode de la pratique raisonnée (!), approche patrimoniale, approche par les flux, pour ne citer que les méthodes les plus connues en France. Que de tentatives également pour échapper aux termes débit et crédit qui à eux seuls font fuir une partie non négligeable des populations apprenantes. Celles-ci ont souvent l’impression d’entreprendre un parcours initiatique dans un monde aux rites bien établis par le temps et qui leur paraît parfois bien surréaliste.
Beaucoup de reproches sont faits à la comptabilité, surtout par ceux qui ne la connaissent pas ou la connaissent mal. Certains sont parfois un peu mérités, d’autres reposent sur une incompréhension fondamentale de son rôle. On lui prête des défauts ou des insuffisances à l’origine de scandales financiers qui défrayent parfois la chronique, confondant en cela cet outil ingénieux, une des grandes inventions humaines d’après l’illustre poète allemand Goethe, avec les acteurs économiques qui l’ont dévoyée pour en profiter.
La comptabilité financière, quand elle est bien tenue, constitue la mémoire la plus sûre des opérations réalisées par l’entreprise depuis l’origine de celle-ci. Elle permet en particulier, en appliquant des règles précises à la lumière de principes bien établis et qui devraient être connus de ses lecteurs, de donner une image acceptable par les différentes parties prenantes, de son résultat annuel et de sa situation financière. Une information qui a la « qualité comptable » est en particulier transparente et vérifiable.
Les comptes annuels de l’entreprise n’ont jamais eu autant de lecteurs désireux de les comprendre. C’est dire que dès qu’ils ont été élaborés par les comptables (les producteurs de chiffres) et certifiés par les auditeurs, ils sont analysés, commentés, critiqués, bref ils ne laissent pas indifférents. Ils apparaissent comme l’indicateur majeur de la santé de l’entreprise, même si, à juste titre, d’autres indicateurs, sociaux, sociétaux ou environnementaux, souvent plus qualitatifs, sont de plus en plus reconnus comme indispensables.
Toutefois, depuis quelques années, la comptabilité vit une véritable révolution, liée en grande partie à la mondialisation de l’économie. Dans le monde entier, les entreprises, sous la forme de sociétés, ont grandi, souvent par des mécanismes de fusion-absorption, créations de filiales, prises de contrôle par différents moyens. Sous le terme « entreprise », on peut trouver aussi bien des PME (petites et moyennes entreprises) et des TPE (très petites entreprises) que des groupes constitués d’une multitude de sociétés, comprenant une société-mère et de nombreuses filiales ou sociétés apparentées implantées dans de nombreux pays.
Dans ces cas, chaque société du groupe établit évidemment sa comptabilité et ses comptes annuels dans la monnaie du pays où elle est implantée et selon les règles applicables dans ce pays. Mais comme les dirigeants de la société-mère et ses actionnaires veulent avoir une vue d’ensemble du groupe, très tôt est née la nécessité d’avoir des comptes annuels de celui-ci comme s’il était une seule entreprise, en faisant respecter pour ce « reporting » les mêmes règles par toutes les sociétés comprises dans le périmètre composant le groupe.
Peu à peu est née la nécessité de créer des règles comptables internationales que pourraient appliquer toutes les sociétés pour faciliter l’établissement au moins annuel de comptes consolidés du groupe, en parallèle avec les comptes annuels des sociétés prises isolément. C’est ainsi que se sont développés des principes comptables internationaux établis par un organisme privé, l’IASC (International Accounting Standards Committee), devenu ensuite l’IASB, Board remplaçant Committee, et dont le rôle est devenu officiel quand ces principes ont été adoptés par l’Union européenne et rendus obligatoires pour les comptes consolidés des sociétés cotées sur une bourse européenne.
On a ainsi vu arriver les IAS-IFRS (International Accounting Standards, International Financial Reporting Standards) auxquelles tout le monde se réfère aujourd’hui. Il est vrai qu’il paraît logique que peu à peu les normes nationales puissent évoluer en se rapprochant des IFRS, de sorte qu’il y ait le moins de retraitements possibles pour passer des comptes individuels des sociétés aux comptes consolidés du groupe. En France, le rapprochement est en cours mais se heurte à des résistances. En particulier, nombreux sont ceux qui pensent qu’il n’est pas utile d’introduire une complexité croissante dans l’établissement des comptes des PME.
On peut comprendre, dans ces conditions, l’interrogation que suscite l’évolution de la comptabilité. Il semble que s’opposent deux conceptions qui apparaissent relativement contradictoires :
- la mission traditionnelle : la comptabilité, mémoire de l’entreprise, « algèbre du droit » comme on le disait autrefois, qui dans le respect du principe de prudence, doit établir un résultat acceptable. Cette comptabilité repose fondamentalement sur le coût historique et on considère comme enrichissant l’entreprise les opérations profitables effectivement dénouées et comme l’appauvrissant, tout acte négatif effectivement réalisé ou susceptible d’être réalisé après l’arrêté des comptes mais dont la cause est née au cours de l’année comptable en train de se terminer ;
- la mission liée aux IFRS : établir une comptabilité destinée à fournir des informations aux marchés financiers.
Pour ces normes où la notion comptable (Accounting) a été remplacée par une référence financière (Financial), l’important est plutôt d’exprimer une valeur de l’entreprise à la date d’établissement des comptes annuels. On privilégie alors la juste valeur « fair value », ou la valeur de marché, c’est-à-dire celle qu’on serait supposé retenir si on vendait les éléments concernés à la date du bilan. On n’est plus vraiment dans la mémoire et le principe de prudence et on a tendance à mépriser le coût historique.
Depuis des siècles, des économistes de renom ont écrit sur les concepts de valeur, en mettant en lumière les différentes facettes de cette notion complexe. Les événements récents (crise économique, crise financière) ont largement montré les limites de la « juste valeur ». On a semblé oublier des évidences et toute une génération a été trop influencée par des théories (théorie de l’agence, théorie des marchés efficients,…) que certains considèrent maintenant comme relevant plus de l’idéologie que de la science.
Il semble nécessaire de se reposer la question des objectifs de l’information financière. Face à l’évolution de l’information comptable, les auteurs de cet ouvrage ont adopté une position nouvelle par rapport aux six éditions précédentes dont la première date de novembre 1990 sous le titre « Les mécanismes comptables de l’entreprise », tenant compte de l’internationalisation des enseignements de gestion. Au lieu de présenter la comptabilité de l’entreprise (ou de l’entité) dans le contexte règlementaire français, les principes et mécanismes généraux sont délibérément exposés au début de chaque chapitre dans le cadre des IFRS, par essence apatrides et indépendantes des contraintes juridiques, sociales et fiscales nationales. Dans la deuxième partie des chapitres, sont abordées dans les « points particuliers » les spécificités françaises quand elles se distinguent nettement des IFRS. Sont également présentés quelques approfondissements des thèmes, à l’intention des lecteurs souhaitant aller plus loin.
Il a donc été fait un choix pédagogique fondamental. Cet ouvrage ne vise pas à titre principal à former des comptables mais plutôt des utilisateurs avertis de l’information comptable et financière présentée par les entités, qu’il s’agisse de comptes individuels ou de ceux d’un groupe.
Comme dans les éditions précédentes, les termes techniques qui ne facilitent pas nécessairement la compréhension ne sont pas systématiquement utilisés, comme les notions de débit et crédit ou d’écritures au journal. En revanche, chaque opération étudiée est traduite en termes d’impact sur les tableaux de synthèse que sont le bilan et le compte de résultat avec, si nécessaire, les compléments dans l’annexe aux comptes. De même, par mesure de simplification, dans les particularités françaises les aspects fiscaux n’ont été abordés dans les différents chapitres que lorsqu’ils nous ont semblé strictement nécessaires et ont été regroupés dans un chapitre unique. La TVA (taxe à la valeur ajoutée) constitue cependant une exception car elle joue un grand rôle dans l’analyse des flux financiers. Mais dans un souci de simplicité, nous utilisons dans nos exemples un taux de TVA conventionnel égal à 20 %, sans nous préoccuper du taux réellement applicable en fonction du type d’opération, du moment et du lieu concerné.
Nous avons construit chaque chapitre comme faisant un tout, abordant en premier lieu les aspects les plus universels du thème (en IFRS), traitant ensuite les particularités nationales qui s’en écartent. Cela permet au lecteur de visiter en priorité les traitements comptables les plus généralement reconnus et voir dans un deuxième temps les aspects plus nationaux, ou s’en dispenser si seul l’aspect « apatride » l’intéresse.
Ce livre peut ainsi être utilisé comme référence pour un cours décrivant les fondements de la comptabilité financière dans les écoles du haut enseignement commercial, ayant un nombre croissant d’étudiants étrangers, que ce soit en formation initiale ou dans des programmes post expérience relevant de la formation continue (MBA, programmes inter et intra-entreprises). Peuvent en tirer également profit les étudiants de certaines filières universitaires comme les Instituts d’Administration des Entreprises (IAE), des grandes écoles d’ingénieurs proposant un enseignement de gestion et des Instituts d’Études Politiques. Il permettra également aux cadres, ingénieurs, responsables de PME ou de centres opérationnels des grandes entreprises, de progresser dans la connaissance et l’utilisation de l’information financière.
Introduction du livre : Comptabilité financière : approche IFRS et approche française
J.Y Eglem et P. Delvaille
Coordinateurs de l’ouvrage
LEXTENSO EDITIONS
Et pourtant son étude est réputée souvent difficile, voire rébarbative, ce qui a incité des générations de pédagogues à proposer successivement différentes méthodes d’apprentissage des mécanismes comptables et financiers. C’est ainsi qu’on a pu distinguer méthode de la pratique raisonnée (!), approche patrimoniale, approche par les flux, pour ne citer que les méthodes les plus connues en France. Que de tentatives également pour échapper aux termes débit et crédit qui à eux seuls font fuir une partie non négligeable des populations apprenantes. Celles-ci ont souvent l’impression d’entreprendre un parcours initiatique dans un monde aux rites bien établis par le temps et qui leur paraît parfois bien surréaliste.
Beaucoup de reproches sont faits à la comptabilité, surtout par ceux qui ne la connaissent pas ou la connaissent mal. Certains sont parfois un peu mérités, d’autres reposent sur une incompréhension fondamentale de son rôle. On lui prête des défauts ou des insuffisances à l’origine de scandales financiers qui défrayent parfois la chronique, confondant en cela cet outil ingénieux, une des grandes inventions humaines d’après l’illustre poète allemand Goethe, avec les acteurs économiques qui l’ont dévoyée pour en profiter.
La comptabilité financière, quand elle est bien tenue, constitue la mémoire la plus sûre des opérations réalisées par l’entreprise depuis l’origine de celle-ci. Elle permet en particulier, en appliquant des règles précises à la lumière de principes bien établis et qui devraient être connus de ses lecteurs, de donner une image acceptable par les différentes parties prenantes, de son résultat annuel et de sa situation financière. Une information qui a la « qualité comptable » est en particulier transparente et vérifiable.
Les comptes annuels de l’entreprise n’ont jamais eu autant de lecteurs désireux de les comprendre. C’est dire que dès qu’ils ont été élaborés par les comptables (les producteurs de chiffres) et certifiés par les auditeurs, ils sont analysés, commentés, critiqués, bref ils ne laissent pas indifférents. Ils apparaissent comme l’indicateur majeur de la santé de l’entreprise, même si, à juste titre, d’autres indicateurs, sociaux, sociétaux ou environnementaux, souvent plus qualitatifs, sont de plus en plus reconnus comme indispensables.
Toutefois, depuis quelques années, la comptabilité vit une véritable révolution, liée en grande partie à la mondialisation de l’économie. Dans le monde entier, les entreprises, sous la forme de sociétés, ont grandi, souvent par des mécanismes de fusion-absorption, créations de filiales, prises de contrôle par différents moyens. Sous le terme « entreprise », on peut trouver aussi bien des PME (petites et moyennes entreprises) et des TPE (très petites entreprises) que des groupes constitués d’une multitude de sociétés, comprenant une société-mère et de nombreuses filiales ou sociétés apparentées implantées dans de nombreux pays.
Dans ces cas, chaque société du groupe établit évidemment sa comptabilité et ses comptes annuels dans la monnaie du pays où elle est implantée et selon les règles applicables dans ce pays. Mais comme les dirigeants de la société-mère et ses actionnaires veulent avoir une vue d’ensemble du groupe, très tôt est née la nécessité d’avoir des comptes annuels de celui-ci comme s’il était une seule entreprise, en faisant respecter pour ce « reporting » les mêmes règles par toutes les sociétés comprises dans le périmètre composant le groupe.
Peu à peu est née la nécessité de créer des règles comptables internationales que pourraient appliquer toutes les sociétés pour faciliter l’établissement au moins annuel de comptes consolidés du groupe, en parallèle avec les comptes annuels des sociétés prises isolément. C’est ainsi que se sont développés des principes comptables internationaux établis par un organisme privé, l’IASC (International Accounting Standards Committee), devenu ensuite l’IASB, Board remplaçant Committee, et dont le rôle est devenu officiel quand ces principes ont été adoptés par l’Union européenne et rendus obligatoires pour les comptes consolidés des sociétés cotées sur une bourse européenne.
On a ainsi vu arriver les IAS-IFRS (International Accounting Standards, International Financial Reporting Standards) auxquelles tout le monde se réfère aujourd’hui. Il est vrai qu’il paraît logique que peu à peu les normes nationales puissent évoluer en se rapprochant des IFRS, de sorte qu’il y ait le moins de retraitements possibles pour passer des comptes individuels des sociétés aux comptes consolidés du groupe. En France, le rapprochement est en cours mais se heurte à des résistances. En particulier, nombreux sont ceux qui pensent qu’il n’est pas utile d’introduire une complexité croissante dans l’établissement des comptes des PME.
On peut comprendre, dans ces conditions, l’interrogation que suscite l’évolution de la comptabilité. Il semble que s’opposent deux conceptions qui apparaissent relativement contradictoires :
- la mission traditionnelle : la comptabilité, mémoire de l’entreprise, « algèbre du droit » comme on le disait autrefois, qui dans le respect du principe de prudence, doit établir un résultat acceptable. Cette comptabilité repose fondamentalement sur le coût historique et on considère comme enrichissant l’entreprise les opérations profitables effectivement dénouées et comme l’appauvrissant, tout acte négatif effectivement réalisé ou susceptible d’être réalisé après l’arrêté des comptes mais dont la cause est née au cours de l’année comptable en train de se terminer ;
- la mission liée aux IFRS : établir une comptabilité destinée à fournir des informations aux marchés financiers.
Pour ces normes où la notion comptable (Accounting) a été remplacée par une référence financière (Financial), l’important est plutôt d’exprimer une valeur de l’entreprise à la date d’établissement des comptes annuels. On privilégie alors la juste valeur « fair value », ou la valeur de marché, c’est-à-dire celle qu’on serait supposé retenir si on vendait les éléments concernés à la date du bilan. On n’est plus vraiment dans la mémoire et le principe de prudence et on a tendance à mépriser le coût historique.
Depuis des siècles, des économistes de renom ont écrit sur les concepts de valeur, en mettant en lumière les différentes facettes de cette notion complexe. Les événements récents (crise économique, crise financière) ont largement montré les limites de la « juste valeur ». On a semblé oublier des évidences et toute une génération a été trop influencée par des théories (théorie de l’agence, théorie des marchés efficients,…) que certains considèrent maintenant comme relevant plus de l’idéologie que de la science.
Il semble nécessaire de se reposer la question des objectifs de l’information financière. Face à l’évolution de l’information comptable, les auteurs de cet ouvrage ont adopté une position nouvelle par rapport aux six éditions précédentes dont la première date de novembre 1990 sous le titre « Les mécanismes comptables de l’entreprise », tenant compte de l’internationalisation des enseignements de gestion. Au lieu de présenter la comptabilité de l’entreprise (ou de l’entité) dans le contexte règlementaire français, les principes et mécanismes généraux sont délibérément exposés au début de chaque chapitre dans le cadre des IFRS, par essence apatrides et indépendantes des contraintes juridiques, sociales et fiscales nationales. Dans la deuxième partie des chapitres, sont abordées dans les « points particuliers » les spécificités françaises quand elles se distinguent nettement des IFRS. Sont également présentés quelques approfondissements des thèmes, à l’intention des lecteurs souhaitant aller plus loin.
Il a donc été fait un choix pédagogique fondamental. Cet ouvrage ne vise pas à titre principal à former des comptables mais plutôt des utilisateurs avertis de l’information comptable et financière présentée par les entités, qu’il s’agisse de comptes individuels ou de ceux d’un groupe.
Comme dans les éditions précédentes, les termes techniques qui ne facilitent pas nécessairement la compréhension ne sont pas systématiquement utilisés, comme les notions de débit et crédit ou d’écritures au journal. En revanche, chaque opération étudiée est traduite en termes d’impact sur les tableaux de synthèse que sont le bilan et le compte de résultat avec, si nécessaire, les compléments dans l’annexe aux comptes. De même, par mesure de simplification, dans les particularités françaises les aspects fiscaux n’ont été abordés dans les différents chapitres que lorsqu’ils nous ont semblé strictement nécessaires et ont été regroupés dans un chapitre unique. La TVA (taxe à la valeur ajoutée) constitue cependant une exception car elle joue un grand rôle dans l’analyse des flux financiers. Mais dans un souci de simplicité, nous utilisons dans nos exemples un taux de TVA conventionnel égal à 20 %, sans nous préoccuper du taux réellement applicable en fonction du type d’opération, du moment et du lieu concerné.
Nous avons construit chaque chapitre comme faisant un tout, abordant en premier lieu les aspects les plus universels du thème (en IFRS), traitant ensuite les particularités nationales qui s’en écartent. Cela permet au lecteur de visiter en priorité les traitements comptables les plus généralement reconnus et voir dans un deuxième temps les aspects plus nationaux, ou s’en dispenser si seul l’aspect « apatride » l’intéresse.
Ce livre peut ainsi être utilisé comme référence pour un cours décrivant les fondements de la comptabilité financière dans les écoles du haut enseignement commercial, ayant un nombre croissant d’étudiants étrangers, que ce soit en formation initiale ou dans des programmes post expérience relevant de la formation continue (MBA, programmes inter et intra-entreprises). Peuvent en tirer également profit les étudiants de certaines filières universitaires comme les Instituts d’Administration des Entreprises (IAE), des grandes écoles d’ingénieurs proposant un enseignement de gestion et des Instituts d’Études Politiques. Il permettra également aux cadres, ingénieurs, responsables de PME ou de centres opérationnels des grandes entreprises, de progresser dans la connaissance et l’utilisation de l’information financière.
Introduction du livre : Comptabilité financière : approche IFRS et approche française
J.Y Eglem et P. Delvaille
Coordinateurs de l’ouvrage
LEXTENSO EDITIONS
